Prace fit-out to działania mające na celu dostosowanie wynajmowanej powierzchni do wymagań i potrzeb najemcy, takie jak np. wykończenie wnętrz, montaż ścianek działowych, dostosowanie instalacji elektrycznych czy grzewczych. W ramach standardowej praktyki rynkowej wydatki na takie prace często pokrywane są przez wynajmującego, który następnie musi dokonać prawidłowej oceny, w jaki sposób ująć je w podatkowych kosztach uzyskania przychodu. Możliwe są bowiem sytuacje, gdy będą one powiększać wartość początkową budynku, wiązać się z powstaniem nowych środków trwałych lub stanowić koszty bezpośrednio albo koszty pośrednio związane z przychodami. A w tym ostatnim przypadku, jeśli uznamy wydatki za koszty pośrednie, pojawia się kolejne pytanie – czy należy je potrącić jednorazowo, czy też proporcjonalnie do długości okresu umowy najmu? Koszty takie są bowiem potrącalne zasadniczo w dacie ich poniesienia, ale jeśli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku – należy je rozliczyć proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zobacz film: Ustalanie powierzchni użytkowej budynków (podatek od nieruchomości) >>

Podatek od nieruchomości jest bardzo specyficzny. Jego regulacje są niejednoznaczne i nie przystają do realiów obecnych czasów. Stąd często trudności w rozwiązywaniu problemów praktycznych dotyczących tego podatku. Nie inaczej wygląda kwestia mierzenia powierzchni użytkowej budynków na potrzeby PON. Zapraszamy na film, który stanowi omówienie tego zagadnienia.

Potrącenie jednorazowe, zwłaszcza w początkowych latach działalności, wiąże się z ryzykiem, że większej części tych kosztów podatnik nie zdążyłby „skonsumować” – rozliczyć z dochodem w ciągu kolejnych 5 lat podatkowych. W wydanym 3 września 2024 r. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”, sygn. II FSK 1486/21) rozstrzygnął tę kwestię na korzyść podatnika, wbrew – w ostatnim czasie – w zasadzie jednolitemu podejściu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („Dyrektor KIS”).

Od czego się zaczęło, czyli interpretacja indywidualna Dyrektora KIS

Sprawa dotyczyła spółki, która prowadzi działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych
i ponosi wydatki związane z wykończeniem i wyposażeniem lokali dla potrzeb najemców: fit-outy pierwotne (wykonywane po raz pierwszy od momentu oddania budynku do używania) oraz wtórne (dla kolejnego najemcy danej powierzchni jako zmiany dotychczasowego wykończenia). Praktyka ta jest ukierunkowana na znalezienie najemców i zawieranie z nimi atrakcyjnych, długoterminowych umów. Wnioskodawca podkreśla, że fit-outy wtórne nie zwiększają wartości użytkowej środków trwałych, stanowiąc remont dotychczasowej powierzchni biurowej lub pozostając w ścisłym związku
z konkretnym najemcą, a ich okres użyteczności nie przekracza podstawowego (standardowo – kilkuletniego) okresu trwania umowy. Może się zdarzyć, że część nakładów z nimi związanych zostanie odsprzedanych najemcy. Wątpliwość jednak, będąca przedmiotem sporu, który dotarł aż do NSA, dotyczyła fit-outów wtórnych, nieobjętych sprzedażą.

Spółka argumentowała, że wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, a ze względu na długoterminowy charakter umów najmu (przekraczający rok podatkowy), poniesione wydatki powinny być rozliczane proporcjonalnie do długości okresu, na jaki została zawarta dana umowa. Spółka podkreślała, że te fit-outy są dedykowane konkretnemu najemcy i podlegają likwidacji po zakończeniu umowy, zatem możliwe jest wskazanie okresu, którego dotyczą, ale ze względu na charakter poniesionych wydatków, nie można przypisać konkretnych kwot do poszczególnych lat podatkowych.

Organ podatkowy nie zgodził się z przedstawioną argumentacją. Uznał, że wydatki te powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednie, ale jednak jednorazowo w dacie ich poniesienia – są bowiem związane z samym faktem zawarcia umowy najmu (jako warunkujące jej korzystne warunki), a nie z okresem, na jaki jest zawierana, co oznacza, że nie mogą być rozliczane w kolejnych latach.

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS prezentował w przypadku fit-outów wielokrotnie, w zasadzie posługując się identycznym zestawem argumentów i słownictwem z interpretacji na interpretację (np. z dnia 14 sierpnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.328.2024.1.SP; z dnia 1 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.312.2024.1.DD, z dnia 31 lipca 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.313.2024.1.DD, z dnia 24 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.125.2024.1.DK).

Sądy administracyjne po stronie podatnika

Sprawa trafiła najpierw na wokandę Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie („WSA”), który stanął po stronie spółki. WSA podkreślił, że Dyrektor KIS niesłusznie akcentuje znaczenie zawartego we wniosku o interpretację stwierdzenia, że “bez poniesienia tych wydatków Wnioskodawca nie mógłby zawrzeć korzystnych umów najmu”. Samo zawarcie umowy (np. techniczne jej podpisanie) nie tyle jest bowiem celem stron, ile środkiem do celu, jakim jest realizacja tej umowy o charakterze czasowym i osiągania z niej wskazanych korzyści (używanie przez najemcę, czynsz dla wynajmującego). Dodatkowo, dzięki możliwości prostego określenia okresu (na podstawie zapisów umownych), w naturalny sposób powinna istnieć możliwość zaliczania ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Sąd wyższej instancji podzielił stanowisko WSA. Zwrócił przy tym w uzasadnieniu ustnym (uzasadnienie pisemne nie zostało dotychczas opublikowane) uwagę, że zgodnie ze stanem faktycznym zaprezentowanym we wniosku o interpretację warunki dla takiego rozliczenia fit-outów należy uznać za spełnione: umowy zawierane z klientami przekraczają rok podatkowy oraz spółka nie jest w stanie przyporządkować tych kosztów do poszczególnych okresów rozliczeniowych. Dyrektor KIS nie ma podstaw wskazanych okoliczności kwestionować.

Omawiany wyrok NSA stanowi ważny głos w sporach dotyczących rozliczania wydatków na prace aranżacyjne w wynajmowanych lokalach – w ostatnich latach bowiem na temat kosztów fit-outów w omawianym kontekście się nie wypowiadał. Podejście zaprezentowane przez NSA może być ciekawym rozwiązaniem dla podatników, którym rozłożenie kosztu w czasie – w przeciwieństwie do jednorazowego rozpoznania – pozwoliłoby na pełne rozliczenie wydatku w wyniku CIT.

Autorzy: Laura Kryczka, starszy konsultant w CRIDO, Kamil Karamański, menedżer w CRIDO

Kontakt:  (+48 22) 324 59 00, crido@crido.pl

CRIDO, członek Business Centre Club,  jest wiodącą polską firmą doradczą zaangażowaną w pomoc firmom w podejmowaniu świadomych decyzji. Z ponad 450 ekspertami oferuje pełne spektrum usług w zakresie podatków, prawa, innowacji i badań i rozwoju, inwestycji, doradztwa biznesowego, rozwiązań cyfrowych i modelowania finansowego.

Dlaczego warto im zaufać? – Ponad 19 lat doskonałości: Ugruntowana obecność na rynku dzięki naszemu głównemu biuru w Warszawie i oddziałowi w Krakowie – Międzynarodowy zasięg: Współpraca za pośrednictwem sieci takich jak Taxand, IBA i AIJA – Sprawdzone wyniki: 10 miliardów złotych uzyskanych dotacji i ulg, ponad 100 transakcji fuzji i przejęć oraz przełomowe spory. – Innowacyjne rozwiązania IT: Ponad 20 autorskich narzędzi wspierających procesy biznesowe, od optymalizacji podatkowej po audyty cyfrowe – Różnorodność klientów: Obsługa dużych i średnich organizacji, firm rodzinnych, klientów indywidualnych i samorządów.