Drugiego kwietnia br. Donald Trump, w ramach ogłoszonego przez siebie „Dnia Wyzwolenia”, zapowiedział wprowadzenie ceł odwetowych wobec wielu partnerów handlowych Stanów Zjednoczonych. Czy przyniesie to gospodarce amerykańskiej rozkwit, a światu — destabilizację? Czas pokaże. Już teraz jednak jedno jest pewne: w dobie wojen celnych i rosnących nastrojów protekcjonistycznych, uczestnicy handlu międzynarodowego muszą ze szczególną ostrożnością przyglądać się ryzykom podatkowym.
W tym materiale przyjrzymy na pierwszy rzut oka różnym obszarom: (i) cenom transferowym i rozliczeniom z podmiotami powiązanymi oraz (ii) cłom i rozliczeniom z dostawcami niezależnie od powiązań. Co je łączy? Handel międzynarodowy, ryzyko reklasyfikacji transakcji przez organy podatkowe oraz coraz częstsze poszukiwanie opłat licencyjnych tam, gdzie kontraktowo ich nie przewidziano.
Główne kwestie sporne
Sprawa dotyczy Grupy Pepsi i opodatkowania płatności dokonywanych przez australijską spółkę SAPL na rzecz podmiotów powiązanych. SAPL płaciła za koncentrat, na podstawie którego produkowała gotowy napój. Kontraktowo umowa dotyczyła produktu i określała wynagrodzenie za koncentrat.
Australijska administracja skarbowa uznała, że w transakcji istotny jest element własności intelektualnej (IP), a zatem część płatności australijskiej spółki powinna zostać sklasyfikowana jako opłaty licencyjne i podlegać podatkowi u źródła. W przeciwnym razie, mogłyby znaleźć zastosowanie lokalne przepisy dotyczące podatku od przerzuconych dochodów, jeśli transakcja miała na celu unikanie opodatkowania.
Pepsi nie zgodziło się z organem podatkowym argumentując, że umowa zakupu koncentratu stanowiąca podstawę transakcji nie przewidywała wprost opłat za korzystanie z własności intelektualnej (IP). Administracja skarbowa założyła jednak, że skoro SAPL korzystało z IP, musiało za to płacić, i dokonują reklasyfikacji transakcji. Sprawa trafiła do sądu.
Orzeczenia sądów
Sąd pierwszej instancji, biorąc pod uwagę treść umów, praktykę rynkową i kontekst handlowy, uznał, że część płatności SAPL faktycznie stanowiła wynagrodzenie za korzystanie z IP.
W 2024 roku Pepsi wniosło apelację od tego orzeczenia, kwestionując zarówno ustalenia sądu co do kwalifikacji płatności jako opłat licencyjnych (royalties), jak i zastosowaną metodykę ich wyceny. Apelacja zakończyła się korzystnym rozstrzygnięciem dla Pepsi – sąd drugiej instancji uznał, że wynagrodzenie wypłacane przez SAPL na podstawie zawartej umowy nie stanowiło opłaty za korzystanie ze znaków towarowych ani innych wartości niematerialnych i prawnych.
Sędziowie podkreślili, że brzmienie umowy oraz jej forma prawna mają kluczowe znaczenie dla oceny charakteru płatności, a tym samym – dla ustalenia rzeczywistego charakteru transakcji. Co istotne, zdaniem sądu apelacyjnego postanowienia umowy jednoznacznie wskazywały, że prawa SAPL zostały ograniczone głównie do sprzedaży napojów wytwarzanych z koncentratu kontrolowanego przez Pepsi. Zawarty kontrakt wprost przyznawał również Pepsi uprawnienia do przeprowadzania inspekcji, raportowania i testowania w związku z realizacją współpracy.
Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, sąd apelacyjny orzekł, że płatności dotyczyły wyłącznie koncentratu i nie zawierały żadnego elementu stanowiącego opłatę licencyjną za korzystanie z własności intelektualnej Pepsi. Warto jednak zaznaczyć, że orzeczenie nie zapadło jednomyślnie.
Australijski urząd skarbowy odwołał się od wyroku drugiej instancji i – zgodnie z doniesieniami prasowymi – nadal prowadzi działania prawne w tej sprawie, korzystając z dostępnych środków w ramach australijskiego systemu sądowego.
Znaczenie wyroku
Przywołany wyrok stanowi potwierdzenie rosnącej tendencji administracji podatkowych do analizowania faktycznej treści transakcji, niezależnie od zapisów umownych.
Również w Polsce nasze przepisy pozwalają organom podatkowym identyfikować skutki podatkowe z zakresu cen transferowych na podstawie faktycznej treści transakcji, a nie samych zapisów umownych. Może to prowadzić do reklasyfikacji transakcji i wynikających z tego konsekwencji podatkowych, w tym dodatkowych zobowiązań.
W związku z tym, zawierając transakcję między podmiotami powiązanymi, warto dokładnie przeanalizować jej rzeczywistą substancję i odpowiednio ją udokumentować. A w dobie gospodarek opartych o wiedzę pamiętać o IP i DEMPE, również w potencjalnie pozornie „zwykłych” towarowych transakcjach mając na uwadze pełny obraz biznesowy współpracy.
Jakie to ma znaczenie dla obciążeń celnych
Przenosząc opisywaną sytuację na grunt celnych regulacji unijnych i praktyki organów celnych w UE, opłaty licencyjne, mogą być przedmiotem “opodatkowania”, gdyż pod pewnymi warunkami powinny być ujęte w wartości celnej importowanych towarów. Warunkami tymi są:
→ Zastosowanie metody wartości transakcyjnej do ustalania wartości celnej
→ Brak wliczenia opłat licencyjnych do ceny zapłaconej lub należnej za towar
→ Związek płatności opłaty licencyjnej z wycenianym towarem
→ Opłata licencyjna (jej uiszczenie) jest warunkiem sprzedaży wycenianych towarów
Przy czym nie jest istotne czy opłaty licencyjne ponoszone są pośrednio czy bezpośrednio (co oznacza, że mogą być też wnoszone stronie trzeciej a nie kontrahentowi, od którego kupujemy importowany towar).
Tak więc analogiczna sytuacja na gruncie przepisów i praktyki unijnej mogłaby być potraktowana neutralnie z perspektywy cła – jeśli uznać, że opłata licencyjna jest wliczona w cenę towaru (wartość transakcyjną) to wciąż to ta cena stanowi podstawę do określania wartości celnej.
Nie oznacza to jednak, że organy celne nie są aktywne w poszukiwaniu “dodatkowych” opłat i płatności, które do wartości celnej można doliczyć. W tym miejscu należy przypomnieć wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w spraw BMW (C-509/19), który potwierdził, że wartość celna importowanego towaru może zostać powiększona nie tylko o typowe koszty materiałowe, lecz również o świadczenia niematerialne – w tym przypadku oprogramowanie udostępnione nieodpłatnie przez importera producentowi z państwa trzeciego.
Słowem przypomnienia, sprawa dotyczyła spółki BMW, która importowała moduły sterujące zawierające oprogramowanie stworzone na jej zlecenie w Unii i przekazane producentom spoza UE do instalacji w urządzeniach. Organy celne uznały, że wartość tego oprogramowania – mimo iż nie została uwzględniona w cenie transakcyjnej – powinna zostać doliczona do wartości celnej.
Trybunał przychylił się do stanowiska organów, wskazując, że:
→ wartość celna ma odzwierciedlać rzeczywistą wartość ekonomiczną towaru,
→ doliczenia przewidziane w art. 71 ust. 1 lit. b) UKC dotyczą zarówno dóbr materialnych, jak i niematerialnych, jeżeli spełniają one funkcję składnika towaru lub służą jego produkcji,
→ oprogramowanie, nawet jako świadczenie niematerialne, może być uznane za element „wchodzący w skład” przywożonego towaru (art. 71 ust. 1 lit. b pkt (i) UKC),
→ postanowienia umowne między stronami nie mogą ograniczać zakresu korekt wartości celnej – liczy się ekonomiczna rzeczywistość transakcji, a nie jej formalna konstrukcja.
Wyrok ten wpisał się w szerszy trend aktywnego poszukiwania przez organy celne wszelkich składników podlegających doliczeniu do wartości celnej, również tych, które mają charakter usługowy lub niematerialny. Z punktu widzenia importerów oznacza to konieczność szczegółowej analizy całokształtu świadczeń realizowanych w związku z produkcją towaru – także tych, które nie są ujęte w fakturach importowych.
Autorzy: Natalia Tokaj – menedżer, Marta Kolbusz-Nowak – starszy menedżer, Anna Woźniakowska – starszy konsultant, Maciej Rupniewski – partner w CRIDO
CRIDO, członek Business Centre Club, jest wiodącą polską firmą doradczą zaangażowaną w pomoc firmom w podejmowaniu świadomych decyzji. Z ponad 450 ekspertami oferuje pełne spektrum usług w zakresie podatków, prawa, innowacji i badań i rozwoju, inwestycji, doradztwa biznesowego, rozwiązań cyfrowych i modelowania finansowego.
Dlaczego warto im zaufać? – Ponad 19 lat doskonałości: Ugruntowana obecność na rynku dzięki naszemu głównemu biuru w Warszawie i oddziałowi w Krakowie – Międzynarodowy zasięg: Współpraca za pośrednictwem sieci takich jak Taxand, IBA i AIJA – Sprawdzone wyniki: 10 miliardów złotych uzyskanych dotacji i ulg, ponad 100 transakcji fuzji i przejęć oraz przełomowe spory. – Innowacyjne rozwiązania IT: Ponad 20 autorskich narzędzi wspierających procesy biznesowe, od optymalizacji podatkowej po audyty cyfrowe – Różnorodność klientów: Obsługa dużych i średnich organizacji, firm rodzinnych, klientów indywidualnych i samorządów.
